Kurzupdate Frühjahr 2025

Im Übergang des Jahres 2024 auf das Jahr 2025 haben sich vergleichsweise wenige Veränderungen im österreichischen und europäischen Steuerrecht ergeben. Die wesentlichen Trends und Rahmenbedingungen haben wir bereits in unseren letzten Beiträgen erörtert.

Nichtsdestotrotz möchten wir Ihnen einen Überblick geben, welche rechtlichen Neuerungen Sie 2025 erwarten und worauf Sie ggf. 2025 einen optimierenden Fokus legen sollten:

Die neue Kleinunternehmerregelung ab 2025

Befreiung für Unternehmer, die ihr Unternehmen in einem anderen Mitgliedstaat betreiben

Bis 31.12.2024 ist die Kleinunternehmerbefreiung nur für Unternehmer, die ihr Unternehmen im Inland betreiben, anwendbar. Ab 1.1.2025 ist die Anwendung der Kleinunternehmerregelung gemäß § 6 Abs 1 Z 27 UStG auch für Unternehmer, die ihr Unternehmen nicht in Österreich betreiben, unter gewissen Voraussetzungen möglich. Die Befreiung kann nur von Unternehmern angewandt werden, die ihr Unternehmen im übrigen Gemeinschaftsgebiet betreiben.

Im Vergleich zu inländischen Unternehmern müssen bei Unternehmern, die ihr Unternehmen im übrigen Gemeinschaftsgebiet betreiben, neben der Kleinunternehmergrenze in Höhe von 55.000 Euro weitere, zusätzliche Voraussetzungen vorliegen. So darf der unionsweite Jahresumsatz des Unternehmers 100.000 Euro weder im vorangegangenen noch im laufenden Kalenderjahr überschreiten. Weiters hat der Unternehmer die Inanspruchnahme der Befreiung im Rahmen eines Verfahrens iSd Art 6a UStG in einem anderen Mitgliedstaat (ergo in seinem Ansässigkeitsstaat!!) zu beantragen (im Folgenden: „Mitgliedstaat der Ansässigkeit“).

Ein Beispiel:

Ein Versandhändler betreibt sein Unternehmen in Slowenien. Im Vorjahr führte er dort Umsätze durch den Verkauf von Waren in Höhe von 40.000 Euro aus sowie zusätzlich 15.000 Euro durch innergemeinschaftliche Versandhandelslieferungen nach Österreich. Im laufenden Jahr führte er bereits Umsätze in Höhe von 50.000 Euro in Slowenien und in Höhe von 10.000 Euro in Österreich aus.

Lösung: Der unionsweite Jahresumsatz des Unternehmers beträgt im Vorjahr 55.000 Euro und im laufenden Jahr 60.000 Euro. Da weder der unionsweite Jahresumsatz noch die österreichische Kleinunternehmergrenze überschritten werden, kann der Unternehmer die Kleinunternehmerbefreiung in Österreich in Anspruch nehmen. Hierzu muss der Unternehmer die Inanspruchnahme der Befreiung über das in Slowenien hierfür vorgesehene Verfahren beantragen.

Ein weiteres Beispiel:

Ein Sprachlehrer betreibt sein Unternehmen in Deutschland. Im Vorjahr führte er durch die Erbringung von Online-Sprachkursen in Deutschland einen Jahresumsatz in Höhe von 80.000 Euro, in den Niederlanden einen Jahresumsatz in Höhe von 40.000 Euro und in Österreich einen Jahresumsatz in Höhe von 10.000 Euro aus.

Lösung: Der Unternehmer kann die Kleinunternehmerbefreiung in Österreich nicht in Anspruch nehmen, weil sein unionsweiter Jahresumsatz im Vorjahr über 100.000 Euro lag.

 

Die Berechnung des unionsweiten Jahresumsatzes entspricht der Berechnung der Kleinunternehmergrenze auf unionsweiter Ebene.

Somit sind die in der Europäischen Union ausgeführten Umsätze in die Berechnung miteinzubeziehen, nicht jedoch jene, die in einem Drittstaat ausgeführt werden.

Für die Berechnung der Grenze ist auf die ausgeführten Umsätze („Ausgangsumsätze“) abzustellen. Diese umfassen auch innergemeinschaftliche Lieferungen und diesen gleichgestellte Verbringungen.

 

Anders als bei inländischen Kleinunternehmern ist die Befreiung für Unternehmer, die ihr Unternehmen im übrigen Gemeinschaftsgebiet betreiben, nur auf Antrag anwendbar.

Entsprechend der österreichischen Umsetzung in Form eines eigenen, über FinanzOnline zugänglichen Portals ist zu erwarten, dass auch andere Mitgliedstaaten ein eigenes Portal für Zwecke des Verfahrens einrichten werden und die Beantragung der Befreiung über dieses zu erfolgen hat.

 

 

Die sonstigen steuerlichen Neuerungen 2025 im Kurzüberblick

• Erhöhtes Kilometergeld
• befristete Ausweitung der beschleunigten Gebäudeabschreibung
• 15 % Öko-Zuschlag für Sanierungsmaßnahmen bei zu Wohnzwecken überlassenen Gebäuden
• Umsatzsteuerbefreiung für Lebensmittelspenden
• temporäre Gebührenbefreiung bei dringendem Wohnbedürfnis
• neue Finanzordnungswidrigkeit

 

Änderungen bei der Einkommensteuer

Erhöhte Kilometergelder – neue Kilometergeldverordnung (KmGV, BGBl II 2024/289, basierend auf § 4 Abs 4 Z 6 EStG und § 16 Abs 1 Z 11 EStG iVm § 124b Z 466 EStG idF BGBl I 2024/144)

Das Kilometergeld beträgt ab dem 1. 1. 2025 sowohl bei betrieblichen als auch bei beruflichen Fahrten einheitlich für PKW, Kombis, Motorräder, Motorfahrräder und Fahrräder 0,50 Euro pro Kilometer.

Für mitbeförderte Personen kann ab 2025 ein Betrag von 0,15 Euro je Kilometer geltend gemacht werden.

Zudem werden in der neuen Kilometergeldverordnung die Obergrenzen für den Ansatz von Kilometergeldern festgelegt (für PKW weiterhin 30.000 km pro Jahr, für Fahrräder erfolgte eine Erhöhung von 1.500 km auf 3.000 km pro Jahr).

Der Nachweis für beruflich oder betrieblich geltend gemachte Kilometergelder hat durch ein Fahrtenbuch oder andere Aufzeichnungen zu erfolgen, die eine verlässliche Beurteilung ermöglichen. § 2 Abs 2 KmGV fordert folgende Mindestinhalte an ein Fahrtenbuch: Datum, Kilometerstand, Anzahl der betrieblich/beruflich zurückgelegten Tageskilometer, Ausgangs- und Zielpunkt, Zweck der jeweiligen betrieblichen oder beruflichen Fahrt.

Nach § 3 KmGV sind mit dem Kilometergeld folgende Aufwendungen abgegolten: Absetzung für Abnutzung, Treibstoff und Öl, Service- und Reparaturkosten aufgrund des laufenden Betriebs, Zusatzausrüstungen, Steuern und Gebühren, Versicherungen, Mitgliedsbeiträge bei Autofahrerklubs sowie Finanzierungskosten. Die Aufzählung entspricht weitgehend den in Rz 372 LStR genannten Aufwendungen. Die LStR führen zusätzlich noch Parkgebühren, Mauten und die Autobahnvignette an.

 

Lebensmittelspenden (§ 4a Abs 7 Z 5a EStG iVm § 124b Z 455 EStG idF BGBl I 2024/113)

Parallel zur Umsatzsteuerbefreiung sollen nach den Erläuterungen derartige Zuwendungen im Bereich der Einkommen- und Körperschaftsteuer neutral für den zuwendenden Steuerpflichtigen sein. Während § 4a Abs 7 Z 5 EStG bei zugewendeten Wirtschaftsgütern grundsätzlich auf den gemeinen Wert abstellt, ist nach § 4a Abs 7 Z 5a EStG bei der Zuwendung von umsatzsteuerbefreiten Lebensmitteln und nichtalkoholischen Getränken anstelle des gemeinen Wertes der Buchwert im Zeitpunkt der Zuwendung als Betriebsausgabe anzusetzen. Die Bestimmung trat bereits mit 1.8.2024 in Kraft.

 

Beschleunigte Gebäudeabschreibung (§ 124b Z 451 EStG idF BGBl I 2024/36)

Durch das Konjunkturpaket „Wohnraum und Bauoffensive“ (BGBl I 2024/36) wurde die beschleunigte AfA gemäß § 8 Abs 1a EStG oder § 16 Abs 1 Z 8 EStG (nur) für Wohngebäude (die zumindest dem Gebäudestandard „Bronze“ entsprechen) sowohl im Betriebs- als auch im Privatvermögen befristet ausgeweitet: Für zwischen 1.1.2024 und 31. 12. 2026 fertiggestellte Neubauten von Wohngebäuden kann für die ersten drei Jahre die dreifache AfA (4,5 %) geltend gemacht werden. Die beschleunigte AfA steht nicht nur dem Hersteller des Gebäudes, sondern auch dem Erwerber des Gebäudes zu. Voraussetzung ist nur, dass die Fertigstellung des Gebäudes zwischen 1.1.2024 und 31.12.2026 erfolgt. Auch die Halbjahresabschreibungsregelung ist im Jahr der Fertigstellung nicht zu beachten. In der Anfragebeantwortung vom 6. 5. 2024 hat das BMF ausführlich zum Gebäudestandard Bronze als Mindestvoraussetzung und zur Nachweiserbringung dafür Stellung bezogen.

 

15 % Öko-Zuschlag für Sanierungsmaßnahmen bei zu Wohnzwecken überlassenen Gebäuden (§ 124b Z 452 EStG idF BGBl I 2024/36)

Ebenfalls durch das Konjunkturpaket „Wohnraum und Bauoffensive“ (BGBl I 2024/36) wurde mit § 124b Z 452 EStG für zu Wohnzwecken überlassene Gebäude ein zeitlich befristeter „Öko-Zuschlag“ in Höhe von 15 % für den betrieblichen und außerbetrieblichen Bereich geschaffen, der ähnlich wie der IFB eine zusätzliche Betriebsausgabe bzw Werbungskosten darstellt.

Der Öko-Zuschlag steht zu

• für Aufwendungen für thermisch-energetische Sanierungen (§ 18 Abs 1 Z 10 lit a EStG) oder
• für den Ersatz eines fossilen Heizungssystems durch ein klimafreundliches Heizungssystem (§ 18 Abs 1 Z 10 lit b EStG).

Nach dem Bericht des Finanzausschusses sind insbesondere die Gebäudedämmung, der Austausch von Fenstern oder Außentüren, Dach- und Fassadenbegrünungen oder die Umstellung auf eine Wärmepumpe, eine Holzzentralheizung (zB Pellets) oder ein Fernwärmeanschluss umfasst. Auch ist es nach dem Bericht des Finanzausschusses unerheblich, ob die Maßnahme einen Erhaltungsaufwand oder einen  Herstellungsaufwand darstellt, beispielhaft wird auch die begünstigte Umstellung der Wärmeversorgung auf Fernwärme aufgezählt (die nach der Verwaltungspraxis einen Herstellungsaufwand darstellt, Rz 6476 EStR).

Der Öko-Zuschlag ist auf zwei Jahre befristet: Er steht bei betrieblichen Einkünften in dem Wirtschaftsjahr, das 2024 beginnt, und dem darauffolgenden Wirtschaftsjahr zu und bei Einkünften aus Vermietung und Verpachtung für Aufwendungen in den Jahren 2024 und 2025.

Im betrieblichen Bereich steht der Öko-Zuschlag – unabhängig von einer allfälligen Verteilung – stets sofort zur Gänze zu, in der Regel in dem Jahr, in dem auch die zugrunde liegenden Aufwendungen zu berücksichtigen sind; bei Herstellungsaufwendungen ist nach dem Bericht des Finanzausschusses der Zeitpunkt der Fertigstellung maßgebend.

Sind bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung die dem Öko-Zuschlag zugrunde liegenden Aufwendungen verteilt zu berücksichtigen (zB Instandsetzungen), kann der Öko-Zuschlag entweder zur Gänze sofort im Jahr der Aufwendungen oder entsprechend der Verteilung berücksichtigt werden.

Im betrieblichen Bereich wird eine Doppelförderung ausgeschlossen: Der Öko-Zuschlag steht nicht zu, wenn ein IFB geltend gemacht wird (§ 124b Z 452 lit a letzter Satz EStG).

 

Fahrtkostenersatzverordnung (BGBl II 2024/288)

Die neue Fahrtkostenersatzverordnung basiert auf § 16 Abs 1 Z 12 EStG iVm § 26 Z 4 lit f EStG und sieht ab 2025 vor, dass der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer die Fahrtkosten für eine Dienstreise nicht nur in Höhe des tatsächlichen Fahrscheinpreises nicht steuerbar ersetzen kann, sondern alternativ auch durch

• einen pauschalen Beförderungszuschuss (gemäß § 7 Abs 5 Reisegebührenvorschrift in der aktuellen Fassung, BGBl I 2024/144), und zwar für die ersten 50 km 0,50 Euro/km, für die weiteren 250 km 0,20 Euro/km, für darüber hinausgehende km 0,10 Euro/km, maximal 109 Euro pro Fahrt, oder
• einen Ersatz der fiktiven Kosten für das günstigste Massenbeförderungsmittel.

Für beide Varianten gilt nach § 2 Fahrtkostenersatzverordnung ein abgabenfreier Höchstbetrag von 2.450 Euro im Kalenderjahr.

Der Arbeitnehmer kann die alternative Berücksichtigung der Fahrtkosten auch als (Differenz-)Werbungskosten geltend machen (für beruflich veranlasste Reisen, nicht jedoch für die Strecke zwischen Wohnung und Arbeitsstätte; § 1 Abs 2 Fahrtkostenersatzverordnung).

 

 Kleinunternehmerpauschalierung (§ 17 Abs 3a EStG iVm § 124b Z 467 EStG idF BGBl I 2024/144)

Im Bereich der Einkommensteuer kommt es ab der Veranlagung 2025 aufgrund der Anhebung der umsatzsteuerlichen Kleinunternehmergrenze (siehe dazu unten) zu Anpassungen bei der Kleinunternehmerpauschalierung. Da der Betrag von 55.000 Euro (brutto) über der bisherigen Grenze der umsatzsteuerlichen Kleinunternehmerbefreiung (35.000 Euro netto) zuzüglich des Überschreitungsbetrags von 5.000 Euro liegt, ist die eigenständige Normierung eines Überschreitungsbetrags im EStG nicht mehr erforderlich und wurde somit gestrichen. Sobald die neue USt-Kleinunternehmergrenze inklusive Berücksichtigung der 10%igen Toleranzgrenze überschritten wird, ist die ESt-Kleinunternehmerpauschalierung jedoch für das ganze Jahr nicht anwendbar. Die Höchstbeträge für die pauschalen Betriebsausgaben wurden von 18.900 Euro auf 24.750 Euro bzw von 8.400 Euro auf 11.000 Euro (bei Dienstleistungsbetrieben) angehoben.

 

Erhöhte Absetzbarkeit des Kirchenbeitrags (§ 18 Abs 1 Z 5 EStG iVm § 124b Z 448 EStG idF BGBl I 2024/12)

Bereits ab der Veranlagung 2024 wurde die Absetzbarkeit des Kirchenbeitrags als Sonderausgabe von bisher 400 Euro auf 600 Euro erhöht.

 

Anhebung der Tages- und Nächtigungsgelder auf 30 Euro bzw 17 Euro (§ 26 Z 4 lit b und c EStG iVm § 124b Z 468 EStG idF BGBl I 2024/144)

Ab 2025 sieht das PrAG 2025 korrespondierend mit den Änderungen in der Reisegebührenvorschrift eine Anhebung der Tagesgelder von 26,40 Euro auf 30 Euro und der Nächtigungsgelder von 15 Euro auf 17 Euro vor. Durch die Bezugnahme in § 4 Abs 5 EStG auf § 26 Z 4 EStG gelten diese Beträge auch für den betrieblichen Bereich (für Sachverhalte, die nach dem 31.12.2024 verwirklicht werden).

 

Beschleunigte Abschreibung bei ökologischer Sanierung (§ 28 Abs 3 Z 2 EStG iVm § 124b Z 450 EStG idF BGBl I 2024/36)

Mit dem Konjunkturpaket „Wohnraum und Bauoffensive“ (BGBl I 2024/36) kam es auch zu einer Ausweitung der Fünfzehntelverteilung bei ökologischen Sanierungsmaßnahmen im Bereich der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Klimafreundliche Herstellungsmaßnahmen eines Wohngebäudes können danach bereits ab dem Jahr 2024 (anstelle auf die Restnutzungsdauer des Gebäudes) begünstigt auf 15 Jahre abgesetzt werden. Voraussetzung ist, dass eine Förderung des Bundes gemäß dem 3. Abschnitt des Umweltförderungsgesetzes für diese Maßnahme ausbezahlt wird bzw im Fall der Nichtauszahlung plausibel dargelegt werden kann, dass die Maßnahme die Fördervoraussetzungen erfüllt hätte. Mit BGBl II 2024/324 wurde die VuV-Plausibilisierungs-VO veröffentlicht. Die Verordnung regelt, wie das Vorliegen der materiellen Fördervorausset  zungen plausibilisiert werden kann und ist erstmals auf Aufwendungen für Sanierungsmaßnahmen anzuwenden, die nach dem 31. 12. 2023 anfallen.

Nach dem Bericht des Finanzausschusses (FAB 2496 BlgNR 27. GP) sollen damit insbesondere ökologisch ausgerichtete „Nachverdichtungen“ steuerlich begünstigt werden.

  

Echte Steuerbefreiung für Lebensmittelspenden und Spenden nichtalkoholischer Getränke (§ 6 Abs 1 Z 5a UStG iVm § 28 Abs 64 UStG idF BGBl I 2024/113)

Lebensmittelspenden sind umsatzsteuerlich als Entnahme zu behandeln. Nach Rz 679 UStR konnte bisher nur bei nach dem Lebensmittelgesetz nicht mehr verkehrsfähigen Waren die Bemessungsgrundlage mit null angesetzt werden. Um eine Weitergabe von Überbeständen bereits vor deren Ablaufdatum steuerschonend zu ermöglichen, machte Österreich mit dem AbgÄG 2024 von der unionsrechtlichen Ermächtigung Gebrauch, solche Spenden ohne Ausschluss des Rechts auf Vorsteuerabzug von der Umsatzsteuer zu befreien. Voraussetzung ist, dass die Spenden an durch Bescheid begünstigte Einrichtungen iSd § 4a Abs 1 GS 1 EStG für begünstigte Zwecke iSd § 4a Abs 2 Z 2 EStG (mildtätige Zwecke gemäß § 37 BAO) erfolgen. Neben den Lebensmitteln der Anlage I sind auch nichtalkoholische Getränke befreit. Laut den Erläuterungen sind nichtalkoholische Getränke solche, die einen Alkoholgehalt von maximal 0,5 Volumenprozent aufweisen. Die Änderung trat mit 1.8.2024 in Kraft und ist erstmals auf Umsätze und sonstige Sachverhalte anzuwenden, die nach dem 31.7.2024 ausgeführt wurden bzw sich nach dem 31.7.2024 ereigneten.

 

Die neue Kleinunternehmerbefreiung (§ 6 Abs 1 Z 27 UStG idF BGBl I 2024/144, § 6 Abs 3 UStG, § 11 Abs 6 UStG, § 18 Abs 5 UStG, § 21 Abs 6 UStG, Art 6a UStG und Art 12 Abs 5 UStG idF BGBl I 2024/113) – nicht zu verwechseln mit der „Kleinunternehmerpauschalierung nach §17 Abs. 3a EStG“ siehe oben

Die Kleinunternehmerbefreiung wurde mit dem AbgÄG 2024 entsprechend den unionsrechtlichen Vorgaben (Richtlinie [EU] 2020/285) umfassend neu geregelt. Neben umfangreichen Änderungen auf nationaler Ebene kam es auch zu einer Ausweitung der Befreiung auf grenzüberschreitende Sachverhalte. Darüber hinaus kam es durch das PrAG 2025 zu einer Anhebung der Kleinunternehmergrenze.

Für Unternehmer, die ihr Unternehmen im Inland betreiben, ergeben sich mit Wirksamkeit ab 2025 insbesondere folgende Änderungen:

• Kleinunternehmergrenze: Die bisherige Kleinunternehmergrenze in Höhe von 35.000 Euro (netto) wurde mit dem PrAG 2025 auf 55.000 Euro (brutto) erhöht. Neben der Erhöhung erfolgte bereits mit dem AbgÄG 2024 eine Abkehr von der Berechnung der Kleinunternehmergrenze insofern, als nicht mehr „auf die Bemessungsgrundlage bei unterstellter Steuerpflicht abzustellen“ ist (§ 6 Abs 1 Z 27 letzter Satz UStG). Nach der Rechtsprechung des VwGH (8.10.1998, 98/14/0057) war bisher auf die unterstellte Steuerpflicht abzustellen und betrug die Kleinunternehmergrenze zB bei unterstellter Anwendung des Normalsteuersatzes 42.000 Euro.
• Betrachtungszeitraum: Bisher waren für die Kleinunternehmerbefreiung ausschließlich die Umsätze des laufenden Kalenderjahres relevant. Künftig kann die Kleinunternehmerbefreiung auch dann nicht in Anspruch genommen werden, wenn die im vorangegangenen Kalenderjahr ausgeführten Umsätze die maßgebliche Umsatzgrenze überschreiten (§ 6 Abs 1 Z 27 Satz 1 UStG).
• Wegfall der 15%-Toleranzregelung: Die bisherige Regelung, nach der die Kleinunternehmerbefreiung weiterhin in Anspruch genommen werden konnte, wenn die Kleinunternehmergrenze innerhalb von fünf Jahren nur einmal um maximal 15 % überschritten wurde, entfällt zur Gänze.
•  Überschreiten der Kleinunternehmergrenze – Auswirkung: Während bisher bei Überschreiten der Kleinunternehmergrenze eine rückwirkende Besteuerung der im Veranlagungsjahr getätigten Umsätze erfolgte, bleiben zukünftig die Umsätze vor Überschreiten der Kleinunternehmergrenze stets steuerfrei. Ein Überschreiten der Grenze führt dazu, dass ab dem nächsten Jahr die Befreiung nicht mehr angewandt werden kann, außer bei Überschreitung von mehr als 10 %. Dann entfällt sie bereits ab diesem Zeitpunkt (§ 6 Abs 1 Z 27 dritt- und zweitletzter Satz UStG).
• Vereinfachte Rechnungslegung: Bisher war die vereinfachte Rechnungslegung für Kleinunternehmer nur möglich, wenn der Gesamtbetrag je Rechnung 400 Euro nicht übersteigt. Künftig können Kleinunternehmer unabhängig vom Rechnungsbetrag stets eine vereinfachte Rechnung ausstellen (§ 11 Abs 6 UStG).
• Keine Abgabe einer Umsatzsteuerjahreserklärung: Unternehmer, deren Umsätze nach § 1 Abs 1 Z 1 und 2 UStG im Veranlagungszeitraum 55.000 Euro nicht übersteigen und die für den Veranlagungszeitraum keine Steuer zu entrichten haben, sind von der Verpflichtung zur Abgabe einer Steuererklärung befreit (§ 21 Abs 6 UStG).

Grenzüberschreitende Sachverhalte wurden bereits im vorhergehenden Beitrag umfassend erläutert.

 

Familienbeihilfe – Zuverdienstgrenze ab 1.1.2025 und rückwirkende Erhöhung ab 1.1.2024 (§ 5 Abs 1 FLAG und § 6 Abs 3 FLAG iVm § 16 Abs 1a FLAG idF BGBl I 2024/97)

Basierend auf einem Initiativantrag (4111/A) wurde die Zuverdienstgrenze für Studierende, die neben dem Studium arbeiten, ab 2025 jährlich an die Inflation angepasst und beträgt für 2025 17.212 Euro. Gleichzeitig wurde die Grenze für 2024 rückwirkend mit 1.1.2024 von 15.000 Euro auf 16.455 Euro angehoben. Gleiches gilt für die Zuverdienstgrenze nach dem Studienförderungsgesetz (§ 32a Abs 1a StudFG und § 75 Abs 47 StudFG iVm § 78 Abs 3 StudFG).

 

Neue Finanzordnungswidrigkeit (§ 51b FinStrG idF BGBl I 2024/107) – ab 20.7.2024

Mit dem Betrugsbekämpfungsgesetz wurde die neue Finanzordnungswidrigkeit des § 51b FinStrG geschaffen. Danach „macht sich schuldig, wer mit dem Vorsatz, einen Geschäftsvorgang vorzutäuschen oder dessen wahren Gehalt zu verschleiern, für abgaben- und monopolrechtlich zu führende Bücher oder Aufzeichnungen Belege verfälscht, falsche oder unrichtige Belege herstellt oder verfälschte, falsche oder unrichtige Belege verwendet“.

Nach den Erläuterungen verfälscht einen Beleg, wer dessen Inhalt unbefugt abändert und zugleich den Anschein erweckt, als stamme sein jetziger Inhalt vom Aussteller. Weiters ist ein Beleg falsch, wenn scheinbarer und wirklicher Aussteller nicht identisch sind, oder unrichtig, wenn eine inhaltlich unrichtige Tatsache als richtig dargestellt wird. Verwenden soll auch das Aushändigen oder Überlassen solcher Belege an Dritte umfassen.

Der strafbare Bereich erfasst nunmehr auch das – bisher finanzstrafrechtlich straflose – Vorbereitungsstadium. Die Finanzordnungswidrigkeit ist nur bei vorsätzlicher Begehung strafbar. Die Strafdrohung (§ 51b Abs 2 FinStrG) reicht bis zu 100.000 Euro; die Verjährungsfrist beträgt (wie für die Finanzordnungswidrigkeiten nach § 49 FinStrG bis § 49e FinStrG) drei Jahre.

 

Anpassungen in den Lohnsteuerrichtlinien

Wohnsitz (Rz 3 LStR)

Ein Wohnsitz iSd § 26 BAO wird nicht begründet, wenn der Arbeitgeber lediglich eine Schlafstelle (entgeltlich oder unentgeltlich) zur Verfügung stellt, die der Arbeitnehmer mit anderen Personen teilen muss, oder der Arbeitnehmer an einer Adresse (zB der Betriebsadresse des Arbeitgebers) ohne Wohnräumlichkeiten polizeilich gemeldet wird.

Antrag auf Behandlung als unbeschränkt steuerpflichtig (Rz 8 und 11 LStR)

Der Antrag auf Behandlung als unbeschränkt steuerpflichtig (§ 1 Abs 4 EStG) setzt ua voraus, dass entweder die Einkünfte im Kalenderjahr mindestens zu 90 % der österreichischen Einkommensteuer unterliegen oder die nicht der österreichischen Einkommensteuer unterliegenden Einkünfte 2025 nicht mehr als 13.308 Euro jährlich betragen.

Der Antrag auf Option gemäß § 1 Abs 4 EStG ist mit dem Formular L 1i oder als formloser Antrag beim Finanzamt Österreich einzubringen. Für den Antrag ist eine Bestätigung über den Wohnsitz und die Einkünfte im Ausland (Formular E 9) erforderlich.

Steuererstattung (Rz 10und 11LStR)

Es wurde klargestellt, dass im Ausland zu Unrecht einbehaltene Steuer im Rahmen der Veranlagung nicht angerechnet werden kann. Die Erstattung der zu Unrecht einbehaltenen Steuer ist im jeweiligen DBA-Vertragsstaat zu beantragen.

Steuerfreie Zuschüsse des Arbeitgebers für Kinderbetreuung (Rz 77h bis 77m LStR)

Voraussetzung für den steuerfreien Zuschuss zur Kinderbetreuung gemäß § 3 Abs 1 Z 13 lit b EStG (höchstens 2.000 Euro pro Kalenderjahr und Kind, das zu Beginn des Kalenderjahres das 14. Lebensjahr noch nicht vollendet hat und für das dem Arbeitnehmer selbst der Kinderabsetzbetrag für mehr als sechs Monate im Kalenderjahr zusteht), den der Arbeitgeber allen Arbeitnehmern oder bestimmten Gruppen seiner Arbeitnehmer gewährt, ist ua, dass die Kinderbetreuung

• in einer öffentlichen (von Bund, Ländern, Gemeinden oder Gemeindeverbänden betriebenen) institutionellen Kinderbetreuungseinrichtung,
• in einer privaten (insbesondere von Vereinen, gesetzlich anerkannten Kirchen und Religionsgesellschaften, kirchennahen Organisationen, Stiftungen, Familienorganisationen, Betrieben oder natürlichen Personen betriebenen) institutionellen Kinderbetreuungseinrichtung, die den landesgesetzlichen Vorschriften über Kinderbetreuungseinrichtungen entspricht, oder
• durch eine pädagogisch qualifizierte Person, ausgenommen haushaltszugehörige Angehörige,

erfolgt.

Kinderbetreuungseinrichtungen sind insbesondere:

• Kinderkrippen (Kleinkindkrippen, Krabbelstuben);
• Kindergärten (allgemeine Kindergärten, Integrations-, Sonder- und Übungskindergärten);
• Betriebskindergärten;
• Horte (allgemeine Horte, Integrations-, Sonder- und Übungshorte);
• altersgemischte Kinderbetreuungseinrichtungen (zB Tagesheimstätten, Kindergruppen, Kinderhäuser);
• elternverwaltete Kindergruppen;
• Spielgruppen;
• Kinderbetreuung an Universitäten.

Weiters

• schulische Tagesbetreuungsformen wie zB offene Schulen (vormittags Unterricht, nachmittags Betreuung – fakultativ);
• schulische Nachmittagsbetreuung, Halbinternate (Unterricht und Betreuung müssen klar getrennt werden, ohne Übernachtung);

auch wenn sie einer gesetzlichen Bewilligung nicht bedürfen.

Kosten der Kinderbetreuung

Nur Zuschüsse des Arbeitgebers für die unmittelbaren Kosten für die Kinderbetreuung – dazu zählen auch die Verpflegungskosten ohne Abzug einer Haushaltsersparnis sowie das Bastelgeld, die iZm der Betreuung anfallen – sind steuerfrei.

Zuschüsse des Arbeitgebers zum Schulgeld (zB für Privatschulen) fallen ebenso wie die Kosten für die Vermittlung von Betreuungspersonen und die Fahrtkosten zur Kinderbetreuung nicht unter die Befreiung.

Bis zum Besuch der Pflichtschule ist in der Regel von Kinderbetreuung auszugehen. Danach sind die Aufwendungen für den Schulbesuch und für die Betreuung außerhalb der Schulzeit zu trennen. Für Kosten für die Betreuung während der schulfreien Zeit (zB Nachmittagsbetreuung oder Ferienbetreuung) kann ein steuerfreier Zuschuss geleistet werden. Sämtliche Kosten für die Ferienbetreuung (zB Ferienlager) sind Kinderbetreuungskosten, sofern die Betreuung durch eine pädagogisch qualifizierte Person erfolgt. Die Rechnung hat eine detaillierte Darstellung zu enthalten, aus der die Gesamtkosten und die Kosten für die Kinderbetreuung hervorgehen.

Zum Nachweis der Kinderbetreuungskosten hat die Kinderbetreuungseinrichtung oder die pädagogisch qualifizierte Betreuungsperson eine Rechnung bzw einen Zahlungsbeleg mit folgenden Angaben auszustellen:

• Name und Sozialversicherungsnummer bzw Kennnummer der Europäischen Krankenversicherungskarte des Kindes;
• Rechnungsempfänger (Name und Adresse);
• Ausstellungsdatum;
• fortlaufende Rechnungsnummer;
• Zeitraum der Kinderbetreuung;
• bei öffentlichen Kinderbetreuungseinrichtungen Name und Anschrift; bei privaten Einrichtungen zusätzlich Hinweis auf die Bewilligung zur Führung der Einrichtung;
• bei pädagogisch qualifizierten Personen Name, Adresse, Sozialversicherungsnummer bzw Kennnummer der Europäischen Krankenversicherungskarte und Vorliegen der konkreten Qualifikation durch Beilage einer Kopie des entsprechenden Zeugnisses (zB Kursbestätigung);
• Rechnungsbetrag für reine Kinderbetreuung (gegebenenfalls mit Umsatzsteuer, wenn kein Kleinunternehmer).

Die Nachweise der Kinderbetreuungskosten sind zum Lohnkonto zu nehmen. Der steuerfreie Zuschuss zur Kinderbetreuung ist bis 2024 unter „sonstige steuerfreie Bezüge“ und ab 2025 unter „Zuschuss zur Kinderbetreuung § 3 Abs 1 Z 13 lit b“ am Lohnzettel auszuweisen.

Mitarbeitergewinnbeteiligung (Rz 112ef LStR)

Es wurde klargestellt, dass eine Mitarbeitergewinnbeteiligung (§ 3 Abs 1 Z 35 EStG) nur insoweit steuerpflichtig ist, als sie (ganz oder teilweise) anstelle des bisher gezahlten Arbeitslohns oder einer üblichen Lohnerhöhung, auf welche jeweils ein arbeitsrechtlicher Anspruch besteht (Bezugsumwandlung), geleistet wird.

 Sachbezug arbeitsplatznahe Unterkunft – Änderung der Quadratmeterwerte (Rz 162d und 162e LStR)

Überlässt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer kostenlos oder verbilligt eine arbeitsplatznahe (Erreichbarkeit innerhalb von 15 Minuten, unabhängig davon, welches Verkehrsmittel genutzt wird) Unterkunft (Wohnung, Appartement, Zimmer), die nicht den Mittelpunkt der Lebensinteressen (regelmäßige Verwendung zur Befriedigung des dringenden Wohnbedürfnisses – insbesondere der Hauptwohnsitz) des Arbeitnehmers bildet, ist kein Sachbezug anzusetzen, wenn die Größe dieser Unterkunft 35 m² (bis 2024: 30 m²) nicht übersteigt.

Bei Wohnungsgrößen von mehr als 35 m² bis maximal 45 m² (bis 2024: mehr als 30 m² bis maximal 40 m²) vermindert sich der Sachbezugswert um 35 %, wenn die arbeitsplatznahe Unterkunft, die nicht den Mittelpunkt der Lebensinteressen bildet, durchgehend höchstens zwölf Monate vom selben Arbeitgeber zur Verfügung gestellt wird.

 Sachbezug für die Nutzung von Spezialfahrzeugen (Rz 175 LStR)

Ein Sachbezugswert für die Fahrten Wohnung – Arbeitsstätte ist nicht anzusetzen, wenn es sich um Spezialfahrzeuge handelt, die aufgrund ihrer Ausstattung eine andere private Nutzung praktisch ausschließen (zB ÖAMTC- oder ARBÖ-Fahrzeuge, Montagefahrzeuge mit eingebauter Werkbank), oder wenn Berufschauffeure das Fahrzeug (PKW, Kombi, Fiskal-LKW), das privat nicht verwendet werden darf, nach der Dienstverrichtung mit nach Hause nehmen. Es handelt sich nur dann um ein Spezialfahrzeug, wenn sich fest verbaute Einbauten (zB Werkstatt, Regale etc) im Fahrzeug befinden. Leicht entfernbare Einbauten reichen für die Einstufung als Spezialfahrzeug nicht aus.

Insofern das Spezialfahrzeug anderweitig privat genutzt wird, ist ein Sachbezug nach den allgemeinen Vorgaben zu berücksichtigen.

Anmerkung: Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte mit einem Spezialfahrzeug sind unter Werkverkehr zu subsumieren (vgl Rz 744 LStR). Dies ist auch im Lohnzettel entsprechend anzugeben. Wird das Spezialfahrzeug über die Fahrt zwischen Wohnung und Arbeitsstätte hinaus privat verwendet, ist insgesamt von keinem Werkverkehr auszugehen und stellen sodann auch diese Fahrten sachbezugsrelevante Privatfahrten dar. Ob ein halber Sachbezugswert angesetzt werden kann, ist anhand der Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte sowie den sonstigen Privatfahrten zu beurteilen. Für den Ansatz des kilometerabhängigen Sachbezugs („Mini-PKW-Sachbezug“) ist zudem Voraussetzung, dass sämtliche Fahrten lückenlos in einem Fahrtenbuch aufgezeichnet werden.

 Aufladen emissionsfreier Kraftfahrzeuge (Rz 207a bis 207j LStR)

Aufladen beim Arbeitgeber

Für das unentgeltliche oder verbilligte Aufladen sowohl arbeitgebereigener als auch nicht arbeitgebereigener emissionsfreier Fahrzeuge (Elektroauto, Elektrokraftrad, Elektrofahrrad) beim Arbeitgeber ist kein Sachbezugswert anzusetzen.

Aufladen beim Arbeitgeber liegt nur dann vor, wenn

• es an einem Betriebsstandort/einer Betriebsstätte des Arbeitgebers erfolgt oder
• der Arbeitgeber eine entsprechende (anteilige) Verfügungsmacht über den Ladeort und die Ladeeinrichtung hat und die Stromkosten trägt (insbesondere, wenn er den Stromlieferungsvertrag abgeschlossen hat).

Kein Aufladen beim Arbeitgeber liegt beim Aufladen des Elektrofahrzeugs im privaten Bereich des Arbeitnehmers vor.

Kostenersätze für das Laden arbeitgebereigener Elektrofahrzeuge

Bei Kostenersätzen für das Aufladen im Privatbereich des Arbeitnehmers ist dann keine Einnahme anzusetzen, wenn die nachweisliche Zuordnung der Lademenge zu dem aufgeladenen arbeitgebereigenen Fahrzeug (Elektroauto, Elektromotorrad, Elektromoped oder Elektrofahrrad) sichergestellt wird. Dies kann einerseits durch die Aufzeichnungen von Ladeort und Lademenge durch das Kfz selbst (In-Vehicle-Aufzeichnungen) erfolgen. Andererseits können diese Nachweise je nach Anbieter entweder durch eigene Apps bzw Aufzeichnungen des Herstellers (charging history) abgerufen werden.

Für den Kostenersatz sind die pro Ladevorgang des arbeitgebereigenen Fahrzeugs verbrauchten und von der Ladeeinrichtung aufgezeichneten kWh mit dem amtlich festgesetzten Preis in Cent pro kWh zu multiplizieren. Im Jahr 2025 beträgt der maximale steuerfreie Kostenersatz des Arbeitgebers für das Laden des arbeitgebereigenen Elektrofahrzeugs im Privatbereich des Arbeitnehmers 35,889 Cent je kWh.

Ersetzt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer einen geringeren Betrag als den nach der Sachbezugswerteverordnungermittelten maximalen Kostenersatz, ist keine Einnahme anzusetzen. Höhere Kostenersätze sind insoweit steuerpflichtig.

Fallen Ladekosten für das Laden des arbeitgebereigenen Elektrofahrzeugs im privaten Bereich des Arbeitnehmers an, ist es grundsätzlich nicht entscheidend, auf wen im Haushalt des Arbeitnehmers der Stromlieferungsvertrag lautet, da für den Kostenersatz ausschließlich die dem arbeitgebereigenen Kfz zuzuordnenden Kilowattstunden ausschlaggebend sind.

Anschaffung einer Ladeeinrichtung

Für die Anschaffung einer Ladeeinrichtung für ein arbeitgebereigenes Elektrofahrzeug ist für Lohnzahlungszeiträume ab Jänner 2023 bis zum Betrag von 2.000 Euro kein Sachbezug bzw keine Einnahme anzusetzen, wenn der Arbeitgeber die Ladeeinrichtung dem Arbeitnehmer zur Verfügung stellt oder bei eigener Anschaffung durch den Arbeitnehmer diesem die Kosten ganz oder teilweise ersetzt.

Auch wenn der Arbeitgeber das (wirtschaftliche) Eigentum an der Ladestation behält, er zB für Ersatz bei Untergang sorgen muss, für die laufende Wartung bzw die Software zuständig ist, die Nutzung auf das arbeitgebereigene Kfz eingeschränkt ist und/oder bei Ende des Dienstverhältnisses die Ladestation wieder abzubauen ist, ist kein Sachbezug für die Ladestation anzusetzen, vorausgesetzt, der Arbeitgeber hat die Ladeeinrichtung für den Arbeitnehmer angeschafft.

Ein Auf-/Umrüsten der Ladestation fällt auch unter die 2.000-Euro-Regelung, wenn es sich um nachträgliche Anschaffungs(neben)kosten handelt und die 2.000 Euro noch nicht ausgeschöpft sind.

Leasing einer Ladeeinrichtung

Least der Arbeitgeber eine Ladeeinrichtung und stellt sie dem Arbeitnehmer zur Verfügung, sind für die Beurteilung, ob und in welcher Höhe ein Sachbezug anzusetzen ist, die Anschaffungskosten, die im Leasingvertrag der Berechnung der Leasingrate zugrunde gelegt wurden, heranzuziehen. Für die Berechnung des steuerpflichtigen Sachbezugs ist das prozentuelle Ausmaß der Anschaffungskosten, die den Betrag von 2.000 Euro übersteigen, zu ermitteln und der errechnete Prozentsatz mit der monatlichen Leasingrate zu multiplizieren.

Werbungskosten – § 16 EStG

Berücksichtigung von Versicherungsbeiträgen als Werbungskosten (Rz 243 bis 245 LStR)

Freiwillige Beiträge zu einer inländischen gesetzlichen Krankenversicherung sind gemäß § 16 Abs 1 Z 4 lit e EStG als Werbungskosten abzugsfähig, sofern sie der Höhe nach insgesamt Pflichtbeiträgen in der gesetzlichen Sozialversicherung entsprechen. Beiträge aufgrund einer inländischen oder ausländischen Versicherungspflicht sind nur insoweit abzugsfähig, als sie der Höhe nach insgesamt Pflichtbeiträgen in der gesetzlichen Sozialversicherung (Höchstbeitragsgrundlage) entsprechen (vgl UFS 12. 5. 2011, RV/0004-F/11). Dies gilt insbesondere für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung aufgrund einer gesetzlichen Versicherungspflicht. Eine gesetzliche Versicherungspflicht ist auch dann gegeben, wenn der Arbeitnehmer innerhalb dieser gesetzlichen Versicherungspflicht die Versicherungsanstalt selbst auswählen kann. Der Zuschuss vom Arbeitgeber zu Krankenversicherungsbeiträgen stellt steuerpflichtigen Arbeitslohn dar (BFG 28. 5. 2024, RV/5100547/2022).

Beiträge von Arbeitnehmern aufgrund einer ausländischen Pflichtversicherung, die einer inländischen gesetzlichen Sozialversicherung entspricht, sind gemäß § 16 Abs 1 Z 4 lit f EStG (in voller Höhe) ohne Begrenzung auf die österreichische Höchstbeitragsgrundlage Werbungskosten.

Vom Arbeitgeber übernommene Sozialversicherungsbeiträge – Vorteil aus dem Dienstverhältnis (Rz 247a LStR)

Die vom Arbeitgeber übernommenen Sozialversicherungsbeiträge (zB Altersteilzeit bis 2023) erhöhen als Vorteil aus dem Dienstverhältnis den Bruttobezug des Arbeitnehmers und sind bei Ermittlung der Lohnsteuerbemessungsgrundlage im selben Ausmaß als Werbungskosten gemäß § 16 Abs 1 Z 4 EStG zu berücksichtigen.

Hat der Arbeitgeber Sozialversicherungsbeiträge aufgrund einer gesetzlichen Bestimmung zu tragen, erfüllt der Arbeitgeber mit der Entrichtung dieser Beiträge seine eigene gesetzliche Verpflichtung und es liegt kein Vorteil aus dem Dienstverhältnis vor. In diesen Fällen erhöht sich somit auch nicht der Bruttobezug des Arbeitnehmers (zB Bauarbeiter-Schlechtwetterentschädigungsbeitrag, Altersteilzeit ab 2024 gemäß § 27 Abs 2 AlVG).

Kostenübernahme oder Zurverfügungstellung eines Öffi-Tickets (Rz 271a LStR)

Stellt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer eine Wochen-, Monats-, oder Jahreskarte unentgeltlich zur Verfügung oder übernimmt er einen Kostenanteil des Tickets (Öffi-Ticket), ist das Pendlerpauschale zuerst so zu berechnen, als ob keine Zurverfügungstellung eines Öffi-Tickets stattfände. Es ist also die gesamte Strecke Wohnung – Arbeitsstätte zu berücksichtigen und eine entsprechende Abfrage im Pendlerrechner durchzuführen.

Von diesem errechneten Pendlerpauschale ist jener Betrag, der vom Arbeitgeber als Öffi-Ticket gemäß § 26 Z 5 lit b EStG zugewendet wird, abzuziehen. Der Wert eines für mehrere Monate gültigen Tickets ist dabei gleichmäßig auf die Monate der Gültigkeit S. 113 zu verteilen. Dies kann auch dazu führen, dass ein Öffi-Ticket in mehreren Veranlagungsjahren zu einer Reduktion des Pendlerpauschales führt.

Kürzt ein vom Arbeitgeber zugewendetes Öffi-Ticket das Pendlerpauschale auf null, bleibt der Anspruch auf den (erhöhten) Verkehrsabsetzbetrag bestehen.

Auch der Anspruch auf den Pendlereuro bleibt von dieser Kürzung unberührt.

Telearbeitspauschale (Homeoffice-Pauschale) (Rz 277h und 277i LStR)

Ab dem Kalenderjahr 2025 wird das bisherige Homeoffice-Pauschale, aufgrund einer Änderung des § 2h AVRAG, in Telearbeitspauschale umbenannt, und es werden die Örtlichkeiten erweitert, an denen Telearbeit verrichtet werden darf.

Telearbeit liegt vor, wenn ein Arbeitnehmer regelmäßig Arbeitsleistungen insbesondere unter Einsatz der dafür erforderlichen Informations- und Kommunikationstechnologie in seiner Wohnung oder in einer sonstigen nicht zum Unternehmen gehörenden Örtlichkeit erbringt.

Als Örtlichkeit für Telearbeit kommen neben der Wohnung am Haupt- und Nebenwohnsitz des Arbeitnehmers und einer Wohnung von nahen Angehörigen oder von Lebenspartnern auch Räumlichkeiten von Coworking-Spaces (das sind organisatorisch eingerichtete, vom Arbeitnehmer angemietete Büroräumlichkeiten) oder andere vom Arbeitnehmer gewählte Orte (zB Kaffeehaus, Park) in Betracht.

Als Telearbeitstage gelten nur jene Tage, an denen die gesamte berufliche Tätigkeit ausschließlich in der Wohnung oder an einem vom Arbeitnehmer selbst gewählten Ort ausgeübt wird.

Anmerkung: Im Bereich der Werbungskosten hat sich ab dem Kalenderjahr 2025 bis auf die Änderung von Homeoffice-Pauschale in Telearbeitspauschale und die Ausweitung der Örtlichkeiten, an denen Telearbeit verrichtet werden darf, grundsätzlich nichts geändert. Weiterhin können 3 Euro pro ausschließlichem Telearbeitstag, maximal für 100 Telearbeitstage im Jahr, als Werbungskosten geltend gemacht werden. Liegt das vom Arbeitgeber an den Arbeitnehmer gezahlte tägliche Telearbeitspauschale unter 3 Euro pro Tag, kann der Arbeitnehmer die Differenz auf 3 Euro pro Telearbeitstag als Werbungskosten geltend machen.

Die Kosten für digitale Arbeitsmittel sind um ein Telearbeitspauschale zu kürzen, und nur der darüber hinausgehende Teil kann als Werbungskosten berücksichtigt werden. Auch die Kosten für ergonomisch geeignetes Mobiliar können weiterhin bis zu 300 Euro pro Jahr als Werbungskosten geltend gemacht werden. Voraussetzung dafür ist, dass der Arbeitnehmer zumindest 26 Telearbeitstage im Kalenderjahr geleistet hat.

Berücksichtigung von Kilometergeldern als Werbungskosten (Rz 289, 290, 371, 372 LStR)

Mit der Kilometergeldverordnung wurde die pauschale Berücksichtigung von Aufwendungen aus der betrieblichen oder beruflichen Nutzung von Fahrzeugen durch den Ansatz des Kilometergeldes entsprechend den bisherigen Regelungen der Verwaltungspraxis normiert. Die Randzahlen in den LStR wurden um den Verweis auf die Verordnung entsprechend ergänzt.

Überdies wurde klargestellt, dass unter den Begriff Steuern und Gebühren in der Verordnung als mit dem Kilometergeld abgegoltene Aufwendungen auch Parkgebühren, Mauten sowie Autobahnvignetten fallen.